Малый бизнес по праву считается основой экономики государства – именно его регулированию посвящена большая часть статей Налогового кодекса. Частные предприниматели с малым оборотом денежных средств составляют костяк целых отраслей деятельности (торговли, услуг, производства ряда товаров и так далее).

Несмотря на относительную гибкость и количество возможностей, предоставляемых законодательством юридическим лицам, именно этот вид бизнеса по праву считается самым неустойчивым к внезапным рыночным изменениям и нуждается в особых условиях.

Даже небольшая смена курса властей или рыночных тенденций может поставить под удар целые отрасли, поэтому само государство выработало механизмы защиты малых предпринимателей . Их основу составляет ряд специальных режимов налогообложения – альтернативной схемы уплаты отчислений в казну.

Определение и понятие

Впервые это понятие на законодательном уровне было закреплено еще в далеком 1995 году, когда был принят соответствующий Федеральный закон о государственной поддержке малого бизнеса.

Этот документ не только дал возможность уплачивать налоги по упрощенной схеме, но и обойтись без большинства формальностей в бухгалтерском учете, которые также снижали привлекательность малого предпринимательства как сферы получения дохода.

Но с того времени реалии рынка сильно изменились и законодательство нуждалось в серьезной модификации и расширении разновидностей специальных режимов налогообложения. Обширный список изменений был принят в 2013 году и вместо одной схемы предприниматели получили почти полдесятка.

По факту, именно с этого документа начинается повсеместное использование специальных режимов уплаты налогов.

Физические лица, как и частные предприниматели, по умолчанию уплачивают сразу четыре вида налогов :

1. Налог на доходы физических лиц , также известный как . Взимается при получении дохода от деятельности, заработной платы, сделки купли-продажи или аренды имущества (например, недвижимости).
2. Земельный налог . В случае, если в списке собственности числится земельный участок, вы платите за него взносы в налоговую службу, пропорционально его оценочной стоимости. Это касается как неиспользуемой территории, так и такой, которая используется для любого рода предпринимательской деятельности.
3. Налог на имущество физических лиц . Также является разновидностью обложения лиц с собственностью, но для осуществления отчислений по этой статье необходимо владеть недвижимым имуществом. К слову, предназначение объекта не играет роли: подлежит уплате налог как на жилые помещения (дача, частный дом, квартира), так и на нежилые (гараж и т.п.).
4. Транспортный налог . Оплачивается собственниками автомобиля, автобуса, спецтехники.

Помимо этого, в случае в качестве индивидуального предпринимателя, появляется необходимость пополнять казну государства с собственных доходов от деятельности. Характер, ставка и особые условия уплаты налога зависят от выбора режима (общего или одной из разновидностей специального).

Субъекты

В зависимости от категории физического лица, которая определяется видом его деятельности, в качестве субъекта специального налогового режима может выступать:

1. Инвестор , который выполняет условия сделки по разделу товаров (применяется льготное обложение налогом).
2. Индивидуальные предприниматели , которые соответствуют ряду критериев, прописанных в налоговом кодексе (по патентной системе).
3. Определенные региональным законодательством виды бизнеса (для Единого налога на вмененный доход) при наличии соответствующего нормативно-правового акта для данного вида деятельности.
4. Для юридических лиц , имеющих годовой оборот средств в компании менее 150 миллионов рублей, используется упрощенная система налогообложения (сокр. ). Также необходимо, чтобы число постоянных сотрудников компании в отдельно взятый отчетный период не превышало 100 человек.
5. Производители сельскохозяйственной продукции (на основании законов, регламентирующих – единый налог для данного вида предпринимательской деятельности).

Сразу под несколько схем может подходить ведение бизнеса фермерами и рядом инвестиционных компаний. Также на выбор несколько вариантов уплаты налогов предлагается компаниям, имеющим причастность к освоению или переработке полезных ископаемых ресурсов.

Виды специального налогообложения

В целом, специальные налоговые режимы, предусмотренные Налоговым кодексом РФ, имеют ряд единых специфических особенностей :

• четкие ограничения по сфере деятельности;
• лимит по совокупному объему дохода или таковому от каждого вида деятельности;
• использование лишь для индивидуальных предпринимателей (с численностью работников не более 15) или небольших компаний (менее 100 сотрудников);
• невозможность совмещения специальных налоговых режимов друг с другом;
• существенная зависимость ставок и условий от регионального налогового законодательства;
• возможность выбора между обложением дохода либо чистой прибыли (разницы дохода и расхода).

УСН

УСН (упрощенная система налогообложения) является наиболее распространенным специальным режимом из используемых в малой предпринимательской деятельности. Он может использоваться лишь в том случае, если за подотчетный период компания соответствует таким критериям :

1. Не более 150 миллионов рублей дохода за календарный год.
2. Остаточная суммарная цена всех активов компании – менее 100 (ранее – 150) миллионов рублей.
3. Количество сотрудников компании – не более 100.

Также существует ряд второстепенных требований , которые прописаны в налоговом законодательстве и обязательны к исполнению. К примеру, бизнес не может облагаться по упрощенной системе, если более четвертью активов компании владеет другое юридическое лицо. Невозможно применение УСН и для юридических лиц, которые частично или полностью спонсируются государственным или муниципальным бюджетом.

Достаточно жестко законодатель ограничивает и сферы деятельности предпринимателей, желающих применять упрощенную систему налогообложения. Ни при каких условиях на нее не могут претендовать компании, основной доход которых получается за счет :

• банковских операций;
• инвестирования в другие компании;
• страхования;
• изготовления товаров, которые являются подакцизными;
• недропользователи;
• представители игорного бизнеса.

Если юридическое лицо имеет хотя бы один филиал – использование УСН для него законодатель также не предусматривает. Также нельзя использовать упрощенную систему налогообложения в сочетании с другими его формами. При эксплуатации УСН предприниматель полностью освобождается от выплат НДС, налогов на имущество и прибыль для юридических лиц.

Переход на упрощенную систему налогообложения возможен лишь в том случае, если компания подает все подтверждающие соответствие заявленным критериям документы до конца календарного года. В случае одобрения со стороны муниципального (или регионального) отдела ФНС обложение по УСН происходит уже с первого дня нового года.

Законодатель не накладывает ограничений на длительность ведения предпринимательской деятельности – с «упрощенкой» юридическое лицо может работать уже с первого дня своего существования. Важно лишь подать документы в течении месяца после получения пакета учредительных документов, иначе придется дожидаться конца года и оплачивать налоги по общей ставке.

При подаче заявки можно выбрать, какой именно финансовый показатель будет использован для расчета отчислений в ФНС. Для первого варианта (доход) применяется ставка в 6% , второй же (разница доходов и расходов) предусматривает уже 15% .

Для обоих сценариев подотчетный период составляет календарный год . Ряд особенностей и льгот могут изменяться от региона к региону – вышеупомянутый федеральный закон оставляет право вносить изменения в соответствующие пункты.

Особого внимания заслуживает тот факт, что законодатель обязует каждое использующее УСН лицо, вышедшее за рамки указанных требований, сообщить об этом за 15 календарных дней до конца отчетного налогового периода . В таком случае переход на общую систему уплаты налогов пройдет без применения к последнему штрафных санкций.

ЕНВД

Основная особенность ЕНВД (Единого налога на вмененный доход) – использование сугубо в тех территориальных образованиях РФ, где это разрешено местным законодательством . Ставки налогов и виды деятельности, подлежащие обложению по этой схеме, также могут радикально отличаться от области к области, от региона к региону. Налоговый кодекс РФ лишь дает базовый перечень, за рамки которого муниципальные образования не могут выходить при создании особых условий.

Переход на ЕНВД возможен лишь в случаях, когда:

• численность сотрудников за год в среднем не превышала 100 человек;
• юридическое лицо не задействовано в сдаче в аренду недвижимого имущества;
• предприниматель не использует ЕСХН как схему уплаты налогов;
• его вид деятельности имеется в регламентирующей ЕНВД статье в Налоговом кодексе РФ.

В случае, когда компания задействована сразу в нескольких видах деятельности, облагаться налогом по ЕНВД будут лишь доходы в сферах, указанных в НК РФ. Ставка составляет 15%, но в зависимости от корректирующих показателей может изменяться в меньшую сторону.

Переход на ЕНВД возможен в любое удобное юридическому лицу время, а вот прекращение уплаты налогов по этой схеме возможно лишь по окончанию календарного года. Если в ходе проверки ФСН выяснится, что компания не соответствует заявленным требованиям, то помимо штрафных санкций, она будет переведена на общую систему налогообложения в принудительном порядке.

ПСН

Основной особенностью ПСН является то, что эта система предназначена лишь для индивидуальных предпринимателей – юридические лица использовать схему не могут ни при каких условиях . При соответствии ряда требований (среднесписочная численность сотрудников не более 15 человек, доход по каждому из заявленных видов деятельности составляет не более миллиона рублей) вместо уплаты налога приобретает патент, цена которого составит 6% от налоговой базы ИП.

Большим плюсом является освобождение предпринимателя от подачи налоговой декларации в ФСН, но взамен придется вести учет по доходам от каждого вида деятельности отдельно друг от друга.

ЕСХН

Для Единого сельскохозяйственного налога свойственна устойчивая ставка в 6% от разницы между доходом и расходами компании. При этом законодатель по новым требованиям предъявляет лишь одно ключевое требование к ИП или юридическому лицу – доля его дохода, полученная в ходе реализации товара, не должна превышать 70% от общей суммы.

Другой нюанс: по компания должна относиться к тем, которые оказывают вспомогательную деятельность в сельскохозяйственной отрасли. Но если производством культур или продукции компания не занимается, то претендовать на ЕСХН она не в праве.

Лекция про специальные налоговые режимы представлена ниже.

В России действует трехуровневая система налогов и сборов. Налоги и сборы могут быть федеральные, региональные и местные (п. 1 ст. 12 НК РФ). А что понимается под спецрежимом? В нашей консультации приведем понятие и виды специальных налоговых режимов, а также уточним правовое регулирование специальных налоговых режимов в 2017 году.

Специальные налоговые режимы: общая характеристика

Специальный режим - это устанавливаемый Налоговым кодексом РФ федеральный налог, не указанный в ст. 13 НК РФ (п. 7 ст. 12 НК РФ). Применение специальных режимов налогообложения может освобождать налогоплательщиков от уплаты отдельных федеральных, региональных и местных налогов и сборов.

Несмотря на то, что специальный налоговый режим - это система налогообложения федерального уровня, органы власти субъектов РФ и муниципальных образований в пределах, установленных НК РФ для конкретного режима, вправе определять по специальным налоговым режимам:

• виды предпринимательской деятельности, по которым может применяться соответствующий специальный налоговый режим;
• ограничения на переход и применение специального налогового режима по НК РФ;
• налоговые ставки в зависимости от категорий налогоплательщиков и видов предпринимательской деятельности;
• особенности определения налоговой базы;
• налоговые льготы, основания и порядок их применения.

К примеру, перечень видов деятельности, в отношении которых может применяться спецрежим, устанавливается региональными и местными органами власти в отношении ЕНВД, а дифференцированные налоговые ставки в зависимости от категорий налогоплательщиков могут устанавливаться законами субъектов РФ применительно к УСН.

К специальным налоговым режимам относятся…

Перечень спецрежимов налогообложения поименован в п. 2 ст. 18 НК РФ .

К специальным налоговым режимам относятся системы налогообложения:

• система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог, ЕСХН) - гл. 26.1 НК РФ ;
• упрощенная система налогообложения (УСН) - гл. 26.2 НК РФ ;
• система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД) —

Специальные налоговые режимы представляют собой особый, установленный порядок определения элементов налогов, а также освобождение от уплаты налогов и сборов при определенных условиях . Эти налоговые режимы направлены на создание более благоприятных экономических и финансовых условий деятельности организаций, относящихся к сфере малого предпринимательства, сельскохозяйственных товаропроизводителей и участников выполнения соглашений о разделе продукции.

К специальным налоговым режимам в системе налогов РФ относятся четыре системы налогообложения:

• система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) — глава 26 НК РФ;
• — глава 26 НК РФ;
• система налогообложения в виде для отдельных видов деятельности — глава 26 НК РФ;
• система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции — глава 26 НК РФ.

Упрощенная система налогообложения

Переход к упрощенной системе или возврат к общей системе налогообложения осуществляется налогоплательщиком добровольно в порядке, определенном кодексом.

Применение «упрощенки» организациями предусматривает замену уплаты налога на прибыль, налога на имущество организаций уплатой единого налога. Дня индивидуальных предпринимателей, перешедших на «упрошенку», предусмотрена замена уплаты налога на доходы физических лиц, налога на имущество уплатой единого налога.

Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрошенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками НДС, за исключением НДС, уплачиваемого на таможне. Однако налогоплательщики, применяющие «упрощенку», производят уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством РФ.

Налогоплательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном кодексом.

Использовать упрощенную систему могут как организации, так и индивидуальные предприниматели.

Индивидуальные предприниматели могут перейти на «упрощенку» в том случае, если у них выполняется только одно ограничение: средняя численность наемных работников не превышает 100 человек. Что касается организаций, то у них должно выполняться пять условий, указанных в ст. 34б НК РФ, а именно:

• доход от реализации за девять месяцев предыдущего года не превышает 45 млн руб.;
• средняя численность работников не превышает 100 человек (среднюю численность рассчитывают также за девять месяцев);
• стоимость амортизируемого имущества меньше либо равна 100 млн руб.;
• доля уставного капитала, принадлежащая юридическим лицам, меньше либо равна 25%;
• нет филиалов и представительств.

Даже если эти условия соблюдены, не вправе перейти на упрощенную систему лица, занимающиеся определенным видом деятельности:

• банки;
• страховые компании;
• негосударственные пенсионные фонды;
• инвестиционные фонды;
• профессиональные участники рынка ценных бумаг;
• производители подакцизных товаров;
• лица, занимающиеся добычей и реализацией полезных ископаемых, и др.

Чтобы перейти на упрощенную систему налогообложения, в налоговую инспекцию нужно подать соответствующее заявление с 1 октября по 30 ноября. Вновь созданные организации и вновь зарегистрированные индивидуальные предприниматели, изъявившие желание перейти на упрощенную систему налогообложения, вправе подать заявление о переходе на «упрощенку» в течение трех дней после подачи заявления о постановке на учет в налоговых органах.

Организация должна вернуться к общему режиму, если:

• выручка за отчетный или налоговый период, рассчитанная нарастающим итогом, превысит 60 млн руб.;
• стоимость амортизируемого имущества за отчетный или налоговый период превысит 100 млн руб.

Для индивидуального предпринимателя действует только одно ограничение — размер выручки.

О том, что произошло превышение лимита выручки или стоимости амортизируемого имущества, налогоплательщик должен уведомить налоговую инспекцию в течение 15 дней по окончании того квартала, в котором произошло превышение. Переходить на общий режим налогообложения нужно с начала того квартала, в котором произошло превышение лимитов.

Объектом налогообложения признаются:

• доходы;
• доходы, уменьшенные на величину расходов.

Выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком.

В случае, если объектом налогообложения являются доходы, налоговая ставка устанавливается в размере 6%. В случае, если объектом обложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов, налоговая ставка устанавливается в размере 15%. Начиная с 1 января 2009 г. эта ставка может быть дифференцирована в пределах от 5 до 15% законами субъектов РФ.

Налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на расходы, определенные НК РФ. При этом следует подчеркнуть, что перечень расходов является закрытым: уменьшат доход только те расходы налогоплательщика, которые прямо поименованы в ст. 346 НК РФ. Особый порядок установлен для расходов на приобретение основных средств.

Датой получения дохода признается день поступления средств на счета в банке (кассовый метод). Расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты.

Налоговым периодом признается календарный год. Отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие, девять месяцев календарного года.

Сумма налога определяется налогоплательщиком самостоятельно. По итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму квартального авансового платежа исходя из ставки налога и фактически полученных доходов. Сумма налога уменьшается на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемых за тот же период, но не более чем на 50%. Уплаченные авансовые платежи засчитываются в счет уплаты налога по итогам налогового периода.

Налоговые декларации по итогам отчетного периода не предоставляются, а по итогам налогового периода — не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом. Сроки уплаты авансовых платежей — 25-е число месяца, следующего за отчетным периодом. Налогоплательщики обязаны вести налоговый учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога, на основании книги учета доходов и расходов.

"Налоговые споры: теория и практика", 2007, N 7

Институт специальных налоговых режимов является сравнительно новым для отечественного налогового права, получившим свое закрепление в российском законодательстве только в 2001 г. За прошедший период понятие специальных налоговых режимов несколько раз редактировалось законодателем.

Возникновение отечественного института специальных налоговых режимов

С момента включения в Налоговый кодекс РФ разд. VIII.1 "Специальные налоговые режимы" в 2002 г. были сделаны первые шаги к систематизации и объединению разрозненных специальных налоговых режимов.

Указанный процесс завершился лишь в середине 2003 г. внесением в разд. VIII.1 НК РФ гл. 26.4 "Система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции".

В качестве существенных черт специальных налоговых режимов в ст. 18 НК РФ отмечается особый порядок определения элементов налогообложения, а также возможность освобождения от обязанности по уплате отдельных налогов и сборов, отнесенных Кодексом к общему режиму налогообложения. Специальные режимы могут применяться только определенными категориями налогоплательщиков, указанными в законе.

В то же время предоставление отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов преимуществ по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере, является согласно ст. 56 НК РФ налоговой льготой.

Для изучения специальных налоговых режимов необходимо в первую очередь определить, в чем же заключается их "специальность", а также выявить цели, которые преследовал законодатель при их введении.

Понятие "специальные налоговые режимы" (далее - СНР) не было известно отечественному налоговому законодательству на этапе становления налоговой системы в 1990-х гг. Норма, предусматривающая возможность введения особых или специальных налоговых режимов, впервые была внесена в Закон РФ от 27.12.1991 N 2118-1 "Об основах налоговой системы Российской Федерации" (далее - Закон об основах налоговой системы) лишь в 2001 г. <1> и вступила в силу 30.01.2002.

<1> Федеральный закон от 29.12.2001 N 187-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах".

Указанная в п. 3 ст. 18 Закона об основах налоговой системы норма не вводила определения понятия "специальные режимы налогообложения", ограничиваясь лишь перечислением ряда основных черт СНР, а именно особого порядка исчисления и уплаты налогов, а также замены определенной совокупности налогов, относящихся к общему режиму налогообложения, одним налогом. Указанная замена фактически означает прекращение у налогоплательщика обязанности по уплате ряда налогов и корреспондирующее ему возникновение обязанности по уплате налога, их заменяющего.

Из толкования п. 3 ст. 18 Закона об основах налоговой системы следовал вывод, что при установлении СНР, предусматривающего замену совокупности налогов одним налогом, подлежал введению новый налог, не относящийся к налогам, предусмотренным ст. ст. 19 - 21 названного Закона. Данный вывод подтверждался, в частности, введением одновременно с указанными изменениями в часть вторую НК РФ гл. 26.1 "Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог)" <2> - первого из установленных в Кодексе специальных налоговых режимов.

<2> См. ст. 1 Федерального закона от 29.12.2001 N 187-ФЗ.

Буквальное толкование первой редакции гл. 26.1 НК РФ, существенно отличавшейся от ныне действующей, позволяло сделать следующие выводы:

1. главой предусмотрено введение единого сельскохозяйственного налога (далее - ЕСХН), являющегося самостоятельным налогом;
2. указанный налог не входит в систему налогов, указанных в ст. ст. 19 - 21 Закона об основах налоговой системы;
3. ЕСХН является специальным режимом налогообложения и предполагает замену ряда налогов, относящихся к общему режиму налогообложения (п. 4 ст. 346.1 НК РФ);
4. установление и введение ЕСХН проводилось по правилам, утвержденным для введения в действие новых налогов, поскольку законодателем изначально были определены все элементы налогообложения, необходимые в силу ст. 17 НК РФ для введения любого налога (ст. ст. 346.3 - 346.8 Кодекса) <3>.

<3> В ред. Федерального закона от 29.12.2001 N 187-ФЗ.

В то же время абз. 1 п. 3 ст. 18 Закона об основах налоговой системы фактически вступал в противоречие с абз. 2 п. 1 ст. 18 НК РФ, согласно которому установление и введение в действие СНР не относилось к установлению и введению в действие новых налогов, что свидетельствовало о недостаточной проработанности понятия "специальные налоговые режимы" и отсутствии практики их применения. Указанное противоречие законодатель пытался преодолеть введением законодательного определения понятия "специальные налоговые режимы" в части первой НК РФ.

В первоначальной редакции ст. 18 Кодекса, не вступившей в силу в связи с действием Закона об основах налоговой системы, под специальным налоговым режимом понималась "система мер налогового регулирования, применяемая в случаях и порядке, установленных НК РФ".

Как видим, данная формулировка имела общий характер и не вносила большей ясности в понимание СНР, поскольку основывалась на понятии "система мер налогового регулирования", которое также не было определено в законодательстве.

С целью конкретизации данного института законодатель изложил ст. 18 НК РФ в новой редакции <4>, вступившей в силу с 01.01.2005. Согласно данной редакции под специальным налоговым режимом понимался особый порядок исчисления и уплаты налогов и сборов в течение определенного периода времени, применяемый в случаях и порядке, установленных НК РФ и принимаемыми в соответствии с ним федеральными законами (абз. 1 ст. 18 Кодекса).

<4> См. п. 15 ст. 1 Федерального закона от 23.06.1999 N 154-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации".

В данном определении законодатель также не раскрывает понятия "особый порядок исчисления и уплаты налогов и сборов", что не позволяет определить необходимость введения того или иного СНР, поскольку цели его введения остаются за пределами приведенного определения и могут быть выявлены лишь при системном толковании указанной статьи и разд. VIII.1 НК РФ.

К основным недостаткам указанной нормы относилось также и то, что она носила бланкетный характер и зависела от конкретных норм части второй Кодекса.

Пытаясь преодолеть указанные противоречия, законодатель определил исчерпывающий перечень СНР, которые могут быть введены (абз. 3 ст. 18 НК РФ). При этом законодатель подчеркнул, что при установлении специальных налоговых режимов элементы налогообложения, а также налоговые льготы определяются в порядке, предусмотренном Кодексом.

Отразив вкратце динамику изменений в действующем законодательстве, касающихся понятия СНР, рассмотрим детальнее действующую редакцию ст. 18 НК РФ.

В первую очередь отметим, что законодатель вообще отказался от определения понятия "специальные налоговые режимы", ограничившись указанием на возможность их применения в соответствии с НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах. При этом в абз. 2 п. 1 ст. 18 Кодекса указано, что СНР могут предусматривать особый порядок определения элементов налогообложения, а также освобождение от обязанности по уплате отдельных налогов и сборов, предусмотренных ст. ст. 13 - 15 НК РФ, т.е. налогов и сборов, относящихся к общему режиму налогообложения.

Таким образом, содержание категории СНР было существенно расширено за счет включения нормы об освобождении от уплаты налогов. При этом перечень отличительных черт СНР, указанных в абз. 2 п. 1 ст. 18 НК РФ, является открытым.

Из буквального толкования действующей ст. 18 следует ряд выводов:

• отказ от законодательного определения понятия СНР;
• предоставление налогоплательщикам, применяющим СНР, освобождения от уплаты отдельных налогов и сборов;
• наличие исчерпывающего перечня специальных налоговых режимов.

В то же время в данной редакции ст. 18 НК РФ не преодолены недостатки предыдущих редакций. Необходимо иметь в виду то обстоятельство, что ст. 18 является системообразующей для всего института специальных налоговых режимов и заинтересованные лица, применяя тот или иной режим, предусмотренный разд. VIII.1 НК РФ, в первую очередь должны руководствоваться нормами указанной статьи. Следовательно, статья требует дополнительной корректировки и исправления недостатков и пробелов, касающихся следующих обстоятельств:

1. отсутствия законодательного определения целей введения СНР;
2. конкретизации основных черт СНР как инструментов достижения целей их введения.

Для выявления общих черт, свойственных всем СНР, и особенностей применения налогоплательщиками того или иного режима обратимся к конкретным главам разд. VIII.1 НК РФ.

Единый сельскохозяйственный налог

Рассматриваемый налоговый режим может использоваться организациями и индивидуальными предпринимателями, являющимися сельскохозяйственными товаропроизводителями (п. 1 ст. 346.2 НК РФ). При этом под сельскохозяйственными товаропроизводителями НК РФ подразумевает лиц, производящих сельскохозяйственную продукцию, определенную п. 3 ст. 346.2, либо осуществляющих ее первичную и последующую (промышленную) переработку, а также лиц, реализующих данную продукцию. При этом для последних законодателем установлено ограничение: основная доля реализации (70% от общего объема) должна состоять из произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной обработки, изготовленную из сельскохозяйственного сырья собственного производства (п. 2 ст. 346.2 НК РФ).

К плательщикам ЕСХН отнесены также иные организации, отвечающие дополнительным критериям, определенным абз. 2 п. 2 ст. 346.2 НК РФ:

1. целевому характеру основной деятельности - рыболовство при использовании рыбохозяйственных судов, находящихся у данных организаций исключительно на праве собственности;
2. государственной регистрации (учреждения) организации - только организации, зарегистрированные в качестве юридического лица в соответствии с законодательством РФ;
3. численности работников - организации с численностью работников, включая совместно проживающих с ними членов семей, не менее половины численности населения соответствующего населенного пункта (так называемые градо- и поселкообразующие организации).

При соответствии организации всем вышеперечисленным критериям она также вправе перейти на уплату единого сельскохозяйственного налога.

ЕСХН предусматривает освобождение от уплаты ряда налогов, однако вводит дифференцированный подход в отношении налогоплательщиков-организаций и налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей, поскольку различный статус данных субъектов предполагает различный режим налогообложения, применяемый к ним при общей системе налогообложения.

Так, переход на уплату ЕСХН освобождает организацию от уплаты налога на прибыль, налога на имущество и ЕСН (кроме уплаты страховых платежей на обязательное пенсионное страхование), а также налога на добавленную стоимость, за исключением уплаты НДС при ввозе товаров в РФ (п. 3 ст. 346.1 НК РФ).

В свою очередь индивидуальные предприниматели освобождаются от уплаты налогов на доходы и имущество физических лиц, а также ЕСН (кроме страховых взносов на обязательное пенсионное страхование). Однако такое освобождение связано с осуществлением физическим лицом предпринимательской деятельности, т.е. участием в хозяйственном обороте в качестве индивидуального предпринимателя, и применяется только к следующим объектам налогообложения:

1. доходам, полученным от предпринимательской деятельности;
2. выплатам и вознаграждениям, начисляемым в отношении других лиц;
3. имуществу, используемому для осуществления предпринимательской деятельности.

Таким образом, критерием для отнесения доходов и имущества физического лица, являющегося индивидуальным предпринимателем, к объекту налогообложения по ЕСХН является их связь с осуществлением данным лицом предпринимательской деятельности.

Указанные изъятия являются обоснованными, поскольку применение ЕСХН ограничено рамками предпринимательской деятельности физического лица как индивидуального предпринимателя.

При использовании индивидуальными предпринимателями ЕСХН для них устанавливается сходный с организациями режим уплаты НДС.

Таким образом, уплата ЕСХН является альтернативой уплате ряда налогов, относящихся к общему режиму налогообложения. Данное обстоятельство предоставляет организациям, перешедшим на уплату ЕСХН, весьма существенное преимущество по сравнению с иными организациями, обязанными вести и сдавать отчетность по четырем налогам с различными правовыми режимами, а также снижает налоговое бремя установлением единой налоговой ставки в размере 6% от доходов сельскохозяйственного производителя, уменьшенных на величину расходов (ст. 346.8 НК РФ).

Упрощенная система налогообложения

Упрощенная система налогообложения может применяться организацией, если по итогам девяти месяцев того года, в котором она подает заявление о переходе на УСН, доходы, определяемые в соответствии со ст. 248 НК РФ, не превысили (с учетом коэффициента-дефлятора) 15 млн руб. (п. 2 ст. 346.12 Кодекса).

Упрощенная система налогообложения предусматривает освобождение от уплаты тех же налогов, что и при уплате ЕСХН (п. п. 2, 3 ст. 346.11 НК РФ). Организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на УСН, не являются плательщиками НДС. В то же время в случае выставления плательщиками УСН счетов-фактур с выделением в них НДС и получением указанного налога от покупателя они обязаны перечислить полученную сумму НДС в бюджет (п. 5 ст. 173 НК РФ). В противном случае плательщик УСН может быть привлечен к ответственности, предусмотренной ст. 119 (в связи с непредставлением в установленный срок налоговой декларации по НДС), а также ст. 122 НК РФ (за неуплату НДС в бюджет).

В настоящее время отсутствует устоявшаяся судебная практика по указанному вопросу. Согласно позиции ряда окружных судов налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности по ст. ст. 119, 122 НК РФ, поскольку не является плательщиком НДС <5>. С другой стороны, налогоплательщики могут быть привлечены к ответственности за непредставление декларации по НДС, а также неуплату налога на основании п. 5 ст. 173 и корреспондирующего ему п. 5 ст. 174 НК РФ <6>.

<5> См. Постановления ФАС Уральского округа от 19.09.2006 N Ф09-8329/06-С2 и от 19.03.2007 N Ф09-1268/07-С2.
<6> Постановление Арбитражного суда Пермской области от 06.10.2005 по делу N А50-18277/2005-А5.

На взгляд автора, вторая позиция является более обоснованной, поскольку п. 5 ст. 173 и п. 5 ст. 174 Кодекса устанавливают соответствующие обязанности для лиц, не являющихся плательщиками НДС, к числу которых и относятся лица, перешедшие на уплату УСН.

Ставка налога зависит от применяемого налогоплательщиком объекта налогообложения и составляет:

• 15% от доходов, уменьшенных на величину расходов;
• 6% от доходов без учета расходов.

Выбор объекта налогообложения осуществляется налогоплательщиком самостоятельно и может быть изменен по истечении трех лет с момента начала применения УСН.

Единый налог на вмененный доход

Переход налогоплательщика на уплату единого налога на вмененный доход предполагает применение к нему правового механизма, идентичного УСН, т.е. освобождение от уплаты налогов, относящихся к общему режиму налогообложения в зависимости от статуса налогоплательщика (п. 4 ст. 346.26 НК РФ).

В то же время в отличие от УСН, применяющейся налогоплательщиком при его соответствии установленным ст. 346.12 НК РФ требованиям, право на применение ЕНВД поставлено в зависимость от осуществляемых налогоплательщиком видов деятельности, закрытый перечень которых приведен в п. 2 ст. 346.26 НК РФ.

Существенной чертой ЕНВД является также особенность его введения: соответствующие полномочия делегированы НК РФ представительным органам муниципальных районов, городских округов, а также представительным органам городов федерального значения (Москвы и Санкт-Петербурга). Необходимо отметить, что до внесения Федеральным законом от 29.07.2004 N 95-ФЗ изменений в гл. 26.3 НК РФ, вступивших в силу с 01.01.2006 <7>, указанные полномочия были делегированы представительным органам субъектов РФ.

<7> Федеральный закон от 29.07.2004 N 95-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации о налогах и сборах".

В то же время в НК РФ установлен закрытый перечень видов предпринимательской деятельности, при осуществлении которых налогоплательщик вправе применять ЕНВД (п. 2 ст. 346.26 НК РФ). Однако представительные органы при введении на подведомственной территории данного режима вправе по своему усмотрению ограничивать указанный перечень видов деятельности, т.е. исключать из него виды деятельности, рекомендованные федеральным законодательством (пп. 2 п. 3 ст. 346.26).

Для определения объекта налогообложения по ЕНВД законодателем введен термин "вмененный доход", под которым подразумевается потенциальный доход плательщика ЕНВД, рассчитываемый с учетом совокупности условий, непосредственно влияющих на получение указанного дохода, и используемый для расчета величины ЕНВД по установленной ставке (ст. 346.27 НК РФ).

Вмененный доход рассчитывается как произведение указанной в п. 3 ст. 346.29 Кодекса базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, который характеризует данный вид деятельности.

Налоговая ставка составляет 15% от величины вмененного дохода.

Необходимо отметить, что гл. 26.3 НК РФ не устанавливает запрета на применение плательщиками ЕНВД иных режимов налогообложения (п. 1 ст. 346.26 Кодекса).

Указанная статья не предусматривает возможность применения ЕНВД организациями и индивидуальными предпринимателями, перешедшими на упрощенную систему налогообложения. Однако данное обстоятельство не является пробелом в законодательстве, поскольку в п. 1 ст. 346.26 НК РФ специально отмечено, что система налогообложения в виде ЕНВД применяется наряду с общей системой и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством РФ о налогах и сборах. НК РФ не раскрывает понятие "иные режимы налогообложения", однако исходя из системного толкования норм гл. 2 Кодекса под ними подразумеваются установленные НК РФ специальные налоговые режимы.

Система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции

Хронологически самым последним из введенных специальных налоговых режимов является система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции. Данная система отличается от всех предыдущих особым порядком ее применения.

Основным отличием указанного режима от предыдущих является то, что его применение не предусматривает введения какого-либо налога и установления его элементов. Нормы гл. 26.4 НК РФ определяют лишь особый порядок учета доходов и расходов при уплате налогов и сборов, относящихся к общему режиму налогообложения.

Соглашение о разделе продукции является договором, в соответствии с которым Российская Федерация предоставляет субъекту предпринимательской деятельности - инвестору на возмездной основе и на определенный срок исключительные права на поиск, разведку, добычу минерального сырья на участке недр, указанном в соглашении, и ведение связанных с этим работ, а инвестор обязуется произвести указанные работы за свой счет и на свой риск (п. 1 ст. 2 Федерального закона от 06.12.1995 N 225-ФЗ "О соглашениях о разделе продукции").

Произведенная продукция подлежит разделу между государством и инвестором в соответствии с соглашением. Порядок и условия раздела будут являться решающим фактором для определения налоговых последствий при применении данного специального налогового режима.

Сущность данного режима заключается в замене уплаты федеральных, региональных и местных налогов и сборов, установленных налоговым законодательством, разделом произведенной продукции в соответствии с условиями соглашений о разделе продукции, за исключением налогов и сборов, особенности уплаты которых предусмотрены гл. 26.4 НК РФ. Согласно п. 7 ст. 346.35 Кодекса инвестор освобождается от уплаты региональных и местных налогов.

В отношении тех налогов, которые должны уплачиваться налогоплательщиком, применяющим рассматриваемый режим налогообложения, гл. 26.4 НК РФ установлены особенности исчисления и уплаты. Причем нормы указанной главы носят бланкетный характер, основываясь на нормах соответствующих глав Кодекса по налогам, относящимся к общему режиму налогообложения, и предусматривают особый порядок определения элементов налогообложения, установленных по соответствующим налогам.

Особенности при уплате налогов, относящихся к общему режиму налогообложения, заключаются:

• в освобождении от обложения НДС операций, указанных в п. 5 ст. 346.39 НК РФ;
• в снижении налоговой базы по налогу на прибыль за счет возмещаемых расходов, определяемых по ст. 346.38;
• в применении понижающего коэффициента 0,5 по ставке налога на добычу полезных ископаемых, определяемой в соответствии со ст. 342 НК РФ (п. 6 ст. 346.37).

Исходя из вышеизложенного, можно выделить общие черты, присущие всем специальным налоговым режимам:

1. СНР применяются только отдельными категориями налогоплательщиков, отвечающими установленным критериям, указанным в соответствующих главах НК РФ.
2. Все СНР связаны с осуществлением налогоплательщиками предпринимательской деятельности.
3. Применение СНР освобождает налогоплательщиков от уплаты ряда федеральных, региональных или местных налогов.
4. Применение СНР основано на особом порядке определения элементов налогообложения, выраженном как в установлении обязательных элементов самостоятельного налога, не входящего в общую систему налогов и сборов (ЕСХН, УСН, ЕНВД), так и особенностях уплаты отдельных налогов (система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции).
5. СНР применяются наряду с иными предусмотренными действующим законодательством режимами налогообложения.

Соотношение понятий "налоговые льготы" и "специальные налоговые режимы"

1. фискальной, подразумевающей использование налогов в качестве основного источника доходов государственной и муниципальной казны;
2. регулирующей, посредством которой государство осуществляет стимулирование, ограничение или сдерживание развития определенных отраслей или социально-экономических процессов <8>.

<8> Финансовое право: Учебник / Отв. ред. Н.И. Химичева. М.: Юристъ, 2005. С. 312.

Так, В.М. Фокин отмечает возрастающую роль регулирующей функции налога в развитом государстве в целях обеспечения не только экономического роста, но и социального спокойствия <9>. Рассмотрение функций налога с позиции права позволяет, по его мнению, говорить о наличии только двух его функций: фискальной и регулирующей <10>.

<9> Налоговое право: Учебник / Под ред. С.Г. Пепеляева. М.: Юристъ, 2004. С. 38.
<10> Там же. С. 41.

Одним из инструментов регулирования какого-либо вида деятельности или отрасли экономики для стимулирования их развития являются, по мнению Е.М. Ашмариной, налоговые льготы <11>. С.Г. Пепеляев называет налоговые льготы главнейшим инструментом выравнивания налогового бремени, посредством чего достигается равенство, являющееся основным принципом налогового права <12>. При этом принцип равенства не означает уплату всеми налога в одинаковом размере, а определяет экономическое равенство плательщиков и выражается в том, что за основу берется фактическая способность к уплате налога на основе сравнения экономических потенциалов <13>. То есть равенство в данном случае означает равномерность налогообложения, что достигается в первую очередь предоставлением отдельным категориям налогоплательщиков определенных преимуществ.

<11> Артемов Н.М., Ашмарина Е.М. Правовые проблемы налогообложения в Российской Федерации: Учеб. пособие. М.: ООО "Профобразование", 2003. С. 26.
<12> Налоговое право: Учебник / Под ред. С.Г. Пепеляева. М.: Юристъ, 2004. С. 118.
<13> Там же. С. 118.

В соответствии со ст. 56 НК РФ льготами по налогам и сборам (налоговыми льготами) признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.

Законодатель также отметил, что нормы законодательства, определяющие основания, порядок и условия применения льгот по налогам и сборам, не могут носить индивидуального характера.

Согласно указанному определению налоговых льгот основными их чертами являются следующие:

1. налоговые льготы применяются только отдельными категориями налогоплательщиков, указанными в законе;
2. сущность налоговых льгот заключается в предоставлении таким категориям налогоплательщиков преимуществ по сравнению с другими налогоплательщиками;
3. преимущества включают в себя возможность не уплачивать налог либо уплачивать его в меньшем размере.

В свою очередь, к существенным чертам специальных налоговых режимов относятся следующие:

1. данные режимы применяются только отдельными категориями налогоплательщиков, определенными в законе. Основанием для применения того или иного СНР является соответствие налогоплательщика, осуществляющего предпринимательскую деятельность, критериям, установленным соответствующими статьями разд. VIII.1 НК РФ;
2. специальные налоговые режимы основаны на предоставлении налогоплательщикам преимуществ по сравнению с иными налогоплательщиками, уплачивающими налоги и сборы в общем порядке, в целях упрощения ведения бухгалтерского учета и снижения налогового бремени;
3. применение СНР предполагает как освобождение от уплаты ряда федеральных, региональных и местных налогов, так и особый порядок определения элементов налогообложения по основным налогам в целях снижения налогового бремени.

Вышеизложенное подтверждает, что установленные налоговым законодательством специальные налоговые режимы подпадают под понятие налоговых льгот, указанное в ст. 56 НК РФ.

Следует отметить, что в самом НК РФ отсутствует указание на льготный характер СНР и цели их применения, что является пробелом в законодательстве. Между тем данный вывод подтверждается не только системным толкованием соответствующих норм Кодекса, но и официальными разъяснениями органов исполнительной власти.

Так, Министерство финансов РФ в официальном разъяснении порядка применения индивидуальными предпринимателями УСН и ЕНВД указывает, что соответствующие главы НК РФ (26.2 и 26.3) разработаны в целях снижения налоговой нагрузки субъектов малого предпринимательства, снятия существующих необоснованных ограничений по применению специальных налоговых режимов, создания более благоприятных условий для ускорения развития в стране малого бизнеса <14>.

<14> Письмо Минфина России от 11.03.2004 N 04-04-06/40 "О порядке применения упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями".

Данные главы НК РФ были разработаны для решения задачи снижения налогового бремени на малый бизнес, выдвинутой Президентом РФ в Послании к Федеральному Собранию от 18.04.2003. Правительство РФ подготовило изменения в законодательство о налогообложении малого бизнеса, связанные с внесением в НК РФ глав об упрощенной системе налогообложения и системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход <15>.

<15> Налоговое право. Особенная часть (Комментарий к Налоговому кодексу РФ) / Под ред. О.А. Борзуновой, Н.А. Васецкого, Ю.К. Краснова. М., 2003.

В научной литературе также высказываются точки зрения относительно целей введения СНР. Так, специальный налоговый режим при выполнении соглашении о разделе продукции установлен в целях стимулирования развития добывающих и связанных с ними отраслей, а также привлечения в них инвестиций <16>, а применение единого сельскохозяйственного налога диктуется необходимостью поддержки сельскохозяйственных товаропроизводителей.

<16> Налоговое право России. Особенная часть: Учебник / Отв. ред. Н.А. Шевелева. М.: Юристъ, 2004. С. 553.

Однако приводятся и иные мнения. В частности, М.В. Титова указывает, что налоговая льгота и специальный налоговый режим представляют собой разные явления. Данный вывод был сделан на основании действовавшего ранее нормативного определения специальных налоговых режимов, закрепленного в ст. 18 НК РФ, в котором указывалось, что элементы налогообложения, а также налоговые льготы определяются в порядке, установленном НК РФ. Следовательно, законодатель выделяет налоговую льготу в качестве лишь одного из инструментов, используемых для создания специальных налоговых режимов, тогда как специальный налоговый режим представляет собой особый порядок правового регулирования, выражающийся в определенном сочетании юридических средств и создающий желаемое социальное состояние и конкретную степень благоприятности либо неблагоприятности для удовлетворения интересов субъектов права <17>.

Далее М.В. Титова делает допущение, что в случае использования налоговых льгот для создания специального налогового режима данный режим будет более благоприятным (льготным) <18>. На взгляд автора, приведенный вывод является недостаточно обоснованным, поскольку, во-первых, он основан на далеко не самой удачной формулировке ст. 18 НК РФ, впоследствии отмененной, а во-вторых, вступает в прямое противоречие со ст. 56 Кодекса.

<18> Там же. С. 116.

Учитывая, что специальный налоговый режим является лишь альтернативой общему режиму налогообложения, решение вопроса о его применении по общему правилу зависит от воли налогоплательщика. Заинтересованность же последнего в применении СНР заключается в получении преимуществ по сравнению с применением общего режима налогообложения. При отсутствии таких преимуществ применение СНР теряет смысл.

Следовательно, жизнеспособность специального налогового режима находится в прямой зависимости от тех преимуществ и позитивных последствий, которые наступают для налогоплательщика, перешедшего на такой режим. К примеру, привлекательность ЕСХН, УСН, ЕНВД, а следовательно, и заинтересованность налогоплательщиков в их применении, состоит в освобождении последних от уплаты ряда основных налогов.

Нормы же гл. 26.4 НК РФ являются не чем иным, как "собранием льгот" при уплате НДС, налога на прибыль и иных налогов и определением условий их применения. Разумеется, систематизация данных норм в рамках одной главы служит целям наглядной демонстрации преимуществ указанного режима. В противном случае данные нормы были бы растворены в соответствующих главах, устанавливающих порядок уплаты указанных налогов, что затруднило бы их поиск и применение.

Как верно отмечает профессор А.В. Малько, для отнесения какого-либо благоприятного режима к категории льгот необходимо учитывать также цели установления такого режима <19>.

<19> Малько А.В. Льготы в праве: общетеоретический аспект // Правоведение. 1996. N 1. С. 39.

Представляется, что специальные налоговые режимы были введены государством в целях:

1. поддержки субъектов малого предпринимательства и развития малого бизнеса;
2. поддержки сельскохозяйственного производителя и стимулирования отрасли сельского хозяйства;
3. привлечения инвестиций в разработку недр и стимулирования добывающих и связанных с ними отраслей.

Тем самым установление специальных налоговых режимов служит в конечном итоге целям укрепления и дальнейшего развития экономики Российской Федерации и является реализацией регулирующей функции налога (ее стимулирующей подфункции).

Фактическое же отсутствие преимуществ может свидетельствовать лишь о недостаточной проработанности специального налогового режима и непоследовательности законодателя в реализации целей его установления, но никак не об отсутствии льготного характера СНР как основы его правовой природы. Заметим, что в разд. VIII.1 НК РФ льготы как таковые отсутствуют.

Резюмируя вышесказанное, следует отметить, что, во-первых, льготы выступают не факультативным элементом того или иного специального налогового режима, а пронизывают все его существо; во-вторых, льготный характер СНР изначально заложен в его правовой природе и выявляется при его сопоставлении с общим режимом налогообложения.

Для преодоления неясностей в правовом регулировании СНР необходимо ввести в действующее налоговое законодательство нормативное определение понятия "специальные налоговые режимы", в котором должны найти свое закрепление:

1. цели введения специальных налоговых режимов - для ограничения возможности введения необоснованных СНР исходя из конъюнктурных соображений либо лоббирования интересов определенных групп, а не интересов государства;
2. снижение налогового бремени и (или) предоставление иных преимуществ - как основополагающий принцип специальных налоговых режимов, влекущий возникновение заинтересованности субъектов хозяйствования в их применении и, как результат, достижение государством целей введения СНР.

Однако снижение налогового бремени не может являться целью государственной политики, поскольку ведет лишь к оскудению казны - оно лишь служит средством воздействия на субъекты хозяйствования для реализации поставленных задач на определенном этапе развития государства.

Снижение налогового бремени должно иметь определенные основания, необходимые для реализации задач государства по стимулированию развития тех или иных отраслей хозяйствования: привлечение инвестиций в разработку недр, подъем сельского хозяйства, развитие малого предпринимательства и т.д., посредством чего государство выполняет свои публичные функции.

В то же время данный вывод не находит прямого подтверждения в нормах НК РФ о специальных налоговых режимах, а может быть сделан лишь при системном их толковании с нормами, относящимися к общему режиму налогообложения, поскольку законодатель напрямую не признает специальные налоговые режимы разновидностью льгот и не определяет целей их установления, что является пробелом в действующем законодательстве.

Поскольку применение специальных налоговых режимов по общему правилу является правом, а не обязанностью налогоплательщиков, основная задача при введении СНР - это определение преимуществ такого режима для заинтересованных лиц. При этом такие преимущества должны, с одной стороны, быть достаточно существенными, чтобы стимулировать заинтересованных лиц к применению специальных налоговых режимов, а с другой - способствовать достижению целей установления СНР. В противном случае стимул, заложенный в специальном налоговом режиме, не будет действовать (неэффективный, "мертвый" стимул), либо те негативные последствия, которые понесет казна в результате введения СНР, не будут экономически или социально оправданными.

Следовательно, необходимо нормативное определение специальных налоговых режимов, учитывающее цели их введения, а также льготный характер как основную их характеристику.

В свете всего вышеизложенного под специальным налоговым режимом следует понимать особый порядок исчисления и уплаты налогов и сборов в течение определенного времени, установленный в целях стимулирования развития отраслей хозяйствования и основанный на снижении налогового бремени и (или) предоставлении иных преимуществ определенным категориям налогоплательщиков, включая освобождение от обязанности по уплате отдельных налогов и сборов.

Р.К.Костанян

ООО "Бюро корпоративных консультаций"

Налоговый кодекс, N 146-ФЗ | ст. 18 НК РФ

Статья 18 НК РФ. Специальные налоговые режимы (действующая редакция)

1. Специальные налоговые режимы устанавливаются настоящим Кодексом и применяются в случаях и порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах. Специальные налоговые режимы могут быть установлены также федеральными законами, принятыми в соответствии с настоящим Кодексом, предусматривающими проведение экспериментов по установлению специальных налоговых режимов.

Специальные налоговые режимы могут предусматривать особый порядок определения элементов налогообложения, а также освобождение от обязанности по уплате отдельных налогов и сборов, предусмотренных статьями 13 - 15 настоящего Кодекса.

2. К специальным налоговым режимам относятся:

1) система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог);

2) упрощенная система налогообложения;

3) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности;

4) система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции;

5) патентная система налогообложения;

6) налог на профессиональный доход (в порядке эксперимента).

• BB-код
• Текст

URL документа [скопировать ]

Комментарий к ст. 18 НК РФ

Комментируемая статья определяет ключевые понятия такого института налогового права, как специальный налоговый режим.

В Налоговом кодексе РФ закреплено, что федеральные, региональные и местные налоги обязательны к уплате на территории Российской Федерации, соответствующего субъекта Российской Федерации и муниципального образования, за исключением случаев использования специальных налоговых режимов, которые могут предусматривать возможность освобождения от обязанности по уплате отдельных налогов и сборов.

Устанавливая баланс между публичными и частными интересами в налоговом праве, формируя благоприятные условия для осуществления отдельных экономически и социально значимых видов предпринимательской деятельности, Налоговый кодекс РФ, наряду с общим налоговым режимом, предусматривает применение специальных налоговых режимов, создающих более благоприятные экономические и финансовые условия для налогоплательщиков - организаций и индивидуальных предпринимателей, которые относятся к малому бизнесу, являются сельскохозяйственными товаропроизводителями или участниками соглашений о разделе продукции.

Специальный налоговый режим может быть определен как совокупность налоговых норм (институт налогового права), предусматривающих особый порядок определения элементов налогообложения, а также освобождение от обязанности по уплате отдельных налогов и сборов.

В Российской Федерации применяется пять разновидностей специальных налоговых режимов.

Исчерпывающий перечень специальных налоговых режимов содержится в комментируемой статье Налогового кодекса РФ, а правовые характеристики каждого специального налогового режима установлены во второй части Налогового кодекса РФ и в ряде случаев уточнены и дополнены в законах субъектов Российской Федерации и решениях представительных органов муниципальных образований в соответствии с полномочиями, переданными на региональный и муниципальный уровни.

В ранее действовавших редакциях Налогового кодекса РФ упоминались и другие специальные налоговые режимы (система налогообложения в свободных экономических зонах, закрытых административно-территориальных образованиях), впоследствии исключенные из налогового законодательства.

Условия использования налогоплательщиками специальных налоговых режимов перечислены в соответствующих одноименных главах второй части Налогового кодекса РФ. В них определены требования к налогоплательщикам, позволяющие им воспользоваться специальными налоговыми режимами, - допустимые виды предпринимательской деятельности, предельные размеры доходов, численности занятых и т.д. Кроме того, Налоговый кодекс РФ четко определяет суть трансформации налоговой обязанности при использовании специального налогового режима по сравнению с общим налоговым режимом. Например, налогоплательщики-организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, освобождаются от обязанности по уплате налога на прибыль организаций и налога на имущество организаций, а также не признаются налогоплательщиками по НДС. При этом иные налоги уплачиваются организациями, применяющими упрощенную систему налогообложения, в соответствии с общим налоговым режимом, установленным законодательством о налогах и сборах.

Вместо тех налогов, от которых налогоплательщики освобождаются, они уплачивают налоговые платежи, которые рассчитываются по правилам, установленным для данного специального налогового режима. Так, например, индивидуальные предприниматели, перешедшие на патентную систему налогообложения, уплачивают налог в размере 6 процентов от налоговой базы, определяемой как денежное выражение потенциально возможного к получению годового дохода, устанавливаемого на календарный год законом соответствующего субъекта Российской Федерации.

Переход на одни специальные налоговые режимы осуществляется по заявлению налогоплательщика (например, упрощенная система налогообложения, патентная система налогообложения), а на другие - в императивном порядке, в силу непосредственного указания закона (система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности до 2013 г.; с 1 января 2013 г. переход на ЕНВД также стал осуществляться по заявлению налогоплательщика).

Особняком среди специальных налоговых режимов стоит система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции. Действие этого специального налогового режима регулируется Налоговым кодексом РФ вместе с Федеральным законом "О соглашениях о разделе продукции". Этот специальный налоговый режим имеет особое значение для российской экономики, поскольку призван стимулировать приток инвестиций в поиск, разведку и добычу минерального сырья на территории Российской Федерации, ее континентального шельфа и исключительной экономической зоны.18 , 88, 100, 101, 346.25, 346.27, 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации...

Решение Верховного суда: Определение N 1-АПГ14-11, Судебная коллегия по гражданским делам, апелляция

Субъектов Российской Федерации и применяется на территориях указанных субъектов Российской Федерации индивидуальными предпринимателями наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах (статьи 18 и 346.43 Налогового кодекса Российской Федерации) В силу статьи 346.47 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения признается потенциально возможный к получению годовой доход индивидуального предпринимателя по соответствующему виду предпринимательской деятельности установленный законом субъекта Российской Федерации...

+Еще...

← Вернуться